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  3. 甲上市公司2012年起实施了一系列股权并购业务，具体资料如下： (1)2012年7月1日，甲公司与A公司控股股东C公司签订协议，协议约定：甲公司向C公司定向发行16500万股本公司股票，以换取C公司持有的A公司60％的股权。甲公司定向发行的股票按规定确定为

甲上市公司2012年起实施了一系列股权并购业务，具体资料如下： (1)2012年7月1日，甲公司与A公司控股股东C公司签订协议，协议约定：甲公司向C公司定向发行16500万股本公司股票，以换取C公司持有的A公司60％的股权。甲公司定向发行的股票按规定确定为

admin2015-05-14  26
问题 甲上市公司2012年起实施了一系列股权并购业务，具体资料如下：
(1)2012年7月1日，甲公司与A公司控股股东C公司签订协议，协议约定：甲公司向C公司定向发行16500万股本公司股票，以换取C公司持有的A公司60％的股权。甲公司定向发行的股票按规定确定为每股7．5元．双方确定的评估基准日为2012年8月31日。A公司经评估确定2012年8月31日的可辨认净资产公允价值(不含递延所得税资产和负债)为200000万元。
(2)甲公司该并购事项于2012年12月10日经监管部门批准，作为对价定向发行的股票于2012年12月31日发行，当日收盘价为每股8元。甲公司于12月31日起主导A公司的相关活动。以2012年8月31日的评估值为基础，A公司可辨认净资产于2012年12月31日的账面价值(不含递延所得税资产和负债)为197200万元(股本20000万元、资本公积150000万元、其他综合收益10000万元、盈余公积1720万元、未分配利润15480万元)，公允价值为210000万元(不含递延所得税资产和负债)，其中公允价值与账面价值的差异产生于一项投资性房地产和一项无形资产：①投资性房地产系2009年12月取得，成本为16000万元，预计使用年限为10年，采用直线法计提折旧，预计净残值为零，2012年12月31日的公允价值为1 6800万元；②无形资产系2011年1月取得，成本为9600万元，预计使用年限为8年，预计净残值为零，采用直线法计提摊销额，2012年12月31日的公允价值为14400万元。上述资产其计税基础与其账面价值相同。甲公司和C公司在此项交易前不存在关联方关系。有关资产在该项交易后预计使用年限、净残值、折旧和摊销方法保持不变。
  甲公司为定向增发普通股股票，支付券商佣金及手续费3000万元；为核实A公司资产价值，支付资产评估费200万元；相关款项已通过银行存款支付。
  甲公司向C公司发行股份后。C公司持有甲公司发行在外普通股的6％，不具有重大影响。
(3)2013年10月，甲公司将生产的一批产品出售给A公司。该批产品在甲公司的账面价值为1000万元，出售给A公司的销售价格为1200万元(不含增值税额)。A公司将该商品作为存货核算，至2013年12月31日尚未对集团外独立第三方销售。2013年A公司实现净利润40000万元。
(4)2014年1月1日，甲公司又以一项土地使用权作为对价自A公司其他股东处进一步购入A公司30％的股权，当日甲公司土地使用权的账面价值为60000万元(成本为70000万元，累计摊销10000万元)，公允价值为80000万元。当日A公司可辨认净资产公允价值为250000万元。
(5)2014年10月，甲公司与其另一子公司(D公司)协商，将其持有的全部A公司股权转让给D公司。以A公司2014年10月31日评估值280000万元为基础，D公司向甲公司定向发行本公司普通股14000万股(每股面值1元)，按规定确定的价格为每股20元。有关股份于2014年12月31日发行，D公司于当日开始主导A公司生产经营决策。当日，D公司每股股票收盘价为21元，A公司可辨认净资产公允价值为286000万元。A公司个别财务报表显示，其2014年实现净利润为32000万元。
(6)其他有关资料：①本题中各公司适用的所得税税率均为25％，除所得税外，不考虑其他因素。②A公司没有子公司和其他被投资单位，按照10％的比例提取盈余公积，在甲公司取得其控制权后未进行利润分配，除所实现净利润外，无其他影响所有者权益变动的事项。
要求：
(1)根据资料(1)和(2)，确定甲公司合并A公司的类型，并说明理由。
(2)根据资料(1)和(2)，如该企业合并为同一控制下企业合并，计算取得A公司60％股权时应当调整资本公积的金额；如为非同一控制下企业合并，确定购买日，并计算合并成本、合并中取得的可辨认净资产的公允价值和合并商誉。
(3)编制2012年12月31日甲公司个别财务报表以及合并财务报表中相关会计分录和调整、抵销分录。
(4)编制甲公司2013年底合并财务报表中相关的调整、抵销分录。
(5)根据资料(4)，计算确定2014年1月1日甲公司在其个别财务报表中对A公司长期股权投资的账面价值并编制相关会计分录；计算确定该项交易发生时A公司应并入甲公司合并财务报表的可辨认净资产价值，及该交易对甲公司合并资产负债表中所有者权益项目的影响金额。
(6)根据资料(5)，确定D公司合并A公司的类型，说明理由；确定该项合并的购买日或合并日，计算A公司应并入D公司合并财务报表的净资产的价值，并编制D公司个别报表中确认对A公司长期股权投资的会计分录。
选项
答案(1)该项为非同一控制下企业合并。理由：甲公司与C公司在此项交易前不存在关联方关系。 (2)购买日为2012年12月31日 企业合并成本=16500×8=132000(万元) 合并中取得可辨认净资产的公允价值=210000一[16800—(16000一16000／10×3)]×25％一[14400—(9600—9600／8×2)]×25％=206800(万元) 合并商誉=132000—206800×60％=7920(万元) (3)个别报表中的分录： 借：长期股权投资一投资成本 132000 管理费用 200 贷：股本 16500 资本公积一股本溢价 112500 银行存款 3200 合并报表中的分录： 借：投资性房地产 [16800—(16000—16000／10×3)]5600 无形资产 [14400—(9600—9600／8×2)]7200 贷：递延所得税负债(12800×25％)3200 资本公积 9600 借：股本 20000 资本公积 (150000+9600)159600 其他综合收益 10000 盈余公积 1720 未分配利润 15480 商誉 7920 贷：长期股权投资 132000 少数股东权益(206800×40％)82720 (4)甲公司2013年底与合并财务报表相关调整、 抵销分录： 借：营业收入 1200 贷：营业成本 1000 存货 200 借：递延所得税资产 50 贷：所得税费用 50 借：投资性房地产 5600 无形资产 7200 贷：递延所得税负债 3200 资本公积 9600 借：营业成本(5600／7)800 管理费用 (7200／6)1200 贷：投资性房地产800 无形资产 1200 借：递延所得税负债(2000×25％)500 贷：所得税费用 500 借：长期股权投资 [(40000—2000+500)×60％]23100 贷：投资收益 23100 借：股本 20000 资本公积 (1500004—9600)159600 其他综合收益 10000 盈余公积 (1720+40000×10％)5720 未分配利润 (15480+38500—4000)49980 商誉 (155100—245300×60％)7920 贷：长期股权投资(132000+23100)155100 少数股东权益(245300×40％)98120 借：投资收益(38500×60％)23100 少数股东损益(38500×40％)15400 未分配利润一年初 15480 贷：未分配利润一本年提取盈余公积 (40000×10％)4000 一年末49980 (5)个别报表中，长期股权投资的账面价值=132000+80000=212000(万元) 借：长期股权投资80000 累计摊销 10000 贷：无形资产 70000 营业外收入 20000 A公司应并入甲公司合并财务报表的可辨认净资产的价值=2068004．40000—5600／7×75％一7200／6×75％=245300(万元) 应冲减资本公积=80000—245300×30％=6410(万元) (6)该交易为同一控制下企业合并。 理由：A、D公司在合并前后均受甲公司最终控制。 合并日为2014年12月31日。 A公司应并入D公司合并财务报表的净资产的价值=2453004—32000—5600／7×75％一7200／6×75％+商誉7920=275800+7920=283720(万元) D公司的处理为： 借：长期股权投资 (275800×90％+7920)256140 贷：股本 14000 资本公积 242140
解析
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