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  3. X股份有限公司(以下简称X公司)是一家生产、销售液化天然气专用钢瓶以及存储、经销罐装液化天然气的企业，其产品主要供应Y市平房区及周边中小城镇和农村。 X公司20×8年度财务报表由Z会计师事务所实施审计，并出具了无保留意见审计报告。 20×9年底

X股份有限公司(以下简称X公司)是一家生产、销售液化天然气专用钢瓶以及存储、经销罐装液化天然气的企业，其产品主要供应Y市平房区及周边中小城镇和农村。 X公司20×8年度财务报表由Z会计师事务所实施审计，并出具了无保留意见审计报告。 20×9年底

admin2012-03-07  9
问题 X股份有限公司(以下简称X公司)是一家生产、销售液化天然气专用钢瓶以及存储、经销罐装液化天然气的企业，其产品主要供应Y市平房区及周边中小城镇和农村。
   X公司20×8年度财务报表由Z会计师事务所实施审计，并出具了无保留意见审计报告。
   20×9年底，X公司变更了会计师事务所后，与ABC会计师事务所签订了20×9年度财务报表审计的业务约定书。ABC会计师事务所指派A注册会计师担任X公司审计业务的
   项目负责合伙人，并指派B注册会计师担任项目经理。相关资料如下。
   资料一：在了解X公司及其环境时，A和B注册会计师注意到以下情况。
   (1) 根据20×9年3月末公布的Y市老城区发展规划，自20×9年7月起，Y市将启动大规模平房改造工程，预计在20×9年7月起的三年内，平房区的居民将迁入新建的居民小区。新建的居民小区主要以管道的形式输送液化气。
   (2) 为适应Y市发展规划的新形势，X公司于20×9年4月对公司治理及管理结构进行了改组，其中包括将审计处由管理机构改组为由监事会直接领导的治理机构。
   (3) X公司5月末决定以部分存货为抵押物，向U银行申请期限为3年的长期借款5000万元，用于对原有的液化气钢瓶生产流水线的改造，使之能够生产多种型号的液化气钢瓶，特别是生产小容积、便携式液化气钢瓶，以便发展包括火锅店在内的餐饮业客户。
   (4) U银行信贷部门于20×9年6月中旬向X公司管理层复函，就X公司提出的借款申请进行了书面答复。回函表明，U银行认为X公司提供的抵押物不仅可变现净值远远低于申请借款的金额，而且市价将会持续下跌，因此需要观察X公司的盈利能力及行业发展前景，并视其20×9年全年，特别是后半年的财务状况、经营利润和现金流量等情况，于2×10年初依据经注册会计师审计的财务报表决定是否批准其借款申请。
   (5) 在难以筹措到改造生产流水线所需资金的情况下，X公司更换了核心管理人员。新上任的总经理和由总经理直接聘用的财务主管承诺通过提高服务质量和挖潜营业成本等措施，使公司毛利率由同行业平均的15%提高到下半年的24%，从而使全年毛利率达到董事会要求的20%，并使全年营业利润总额达到银行期望的2100万元。
   (6) 20×9年后半年，在Y市罐装液化气消费市场萎缩16%的同时，行业竞争明显加剧。为保留老客户，X公司取消了沿用多年的送货上门费，推出了免费送货上门的新举措。客户原向物流公司支付的每瓶5元的送货费用由X公司支付。除此之外，X公司近期还将通过开展电话预约、统一调配、免费送货等新业务尝试发展Y市远郊地区农村客户。
   资料二：X公司20×9年主要原材料单价变动资料及营业收入与营业成本资料如下。
   (1) 政府相关部门公布的20×9年主要原材料市场价格资料：

(2) 20×9年未经审计的营业收入与营业成本资料：

   要求：
   (1) 针对资料一中各种情况，逐一指出每种情况是否可能导致X公司财务报表存在重大错报风险。如认为导致重大错报风险的，请进一步指m相关的重大错报风险属于财务报表层还是认定层，如果属于财务报表层，请简要说明原因；如果属于认定层，请指出与重大错报风险相对应的财务报表项目及相关的认定(在括号中注明影响的相关认定)。
   (2) 根据资料二，结合资料一，必要时实施分析程序，指出X公司提供的2009年度未审营业收入和营业成本存在或可能存在的不合理之处。根据分析结果，确定审计的重点认定以及审计的重点月份，并对你的分析结论进行小结。
选项
答案(1)： 情况(1)存在重大错报风险。认定层。销售市场萎缩，销售收入下降，营业收入的高估(发生、准确性。下同)，存货的闲置、滞销(可能导致少提跌价准备而影响计价认定)； 情况(2)不导致重大错报风险。将内部审计置于治理层的直接监管之下，有利于治理层对控制的监督，降低控制风险，从而有利于降低重大错报风险； 情况(3)存在重大错报风险。认定层。如银行同意借款，则公司负债增加，成本增加(固定资产计价、营业成本准确性)；增加存货抵押(存货列报的完整性和发生及权利和义务)； 情况(4)存在重大错报风险。报表层与认定层并存。为取得银行贷款，X公司可能会全面粉饰财务状况、经营成果和现金流量，这涉及到整套财务报表层。同时银行回函还表明X公司的存货市价下跌，容易导致计提的跌价准备不足(影响存货的计价认定) 情况(5)存在重大错报风险。认定层。全年20%的毛利率大大超过了同行业平均水平； 上半年利润为700万元，为使全年的利润达到2100万元，下半年利润必须达到1400万元，相当于上半年的200%。导致管理层高估营业收入、低估营业成本。 情况(6)存在重大错报风险。认定层。销售费用增加，利润空间减小(销售费用的完整性与准确性)。 (2) X公司全年各月的毛利率如下： [*] 疑点(1)：上半年营业收入4650万元，下半年为5860万元，比上半年增长了26%。在市场萎缩16%、对客户的竞争明显加剧的情况下难以取得这样的业绩。存在高估(发生、准确性)营业收入的重大错报风险； 疑点(2)：上半年营业成本为3950万元，占营业收人的85%；下半年营业成本为4458万元，占营业收入的比例为76%，下降了9%。在取消收取送货费用情况下，营业成本不升反降，表明存在低估(完整性、准确性)营业成本的重大错报风险； 疑点(3)：X公司上半年的利润为700万元，下半年的利润为1402万元，为上半年的200%。即使在市场平稳的情况下，一般行业也难以在同一年度发生这样的巨大变化，存在高估营业收入、低估营业成本的重大错报风险； 疑点(4)：上半年毛利率为15.05%，下半年上升为23.92%。竞争加剧后毛利率不降反升，不符合市场规律，存在高估营业收入、低估营业成本的重大错报风险； 疑点(5)：3月份两种主要原材料的买价属于全年最低价，营业成本占收入的比例应当下降，但当月的实际比例却为88.7%，高于80%的全年平均水平，且高于2月份的84.93%和4月份的84.23%。3月份可能存在低估营业收入或高估营业成本的重大错报风险。 疑点(6)：9月份两种主要原材料的买价属于全年最高，当月营业成本占收入的比例应当上升，但实际比例却为72.94%，不仅低于80%的全年平均水平，而且低于8月份的87.27%和10月份的81.18%。9月份可能存在高估营业收入或低估营业成本的重大错报风险。 疑点(7)：X公司11、12月份的营业收入并未显著地高，但这两个月份的毛利率却分别高达42.5%和39.06%，超过其他月份，其主要原因是这两个月的营业成本相对于营业收入来说显著地下降，很可能意味着这两个月的营业成本存在着较大的低估。 结论：综合上述结论，注册会计师应将3月份营业收入的低估及营业成本的高估作为重大错报风险高的领域，将9～12月份营业收人的高估和营业成本的低估作为重大错报风险高的领域，并将11、12月份，特别是11月份营业成本的低估作为重大错报风险高的领域。
解析
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