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  3. 甲上市公司(以下简称甲公司)2×13年起实施了一系列股权交易计划，具体情况如下： (1)2×13年10月，甲公司与乙公司控股股东W公司签订协议，协议约定：甲公司向W公司定向发行2亿股本公司股票，以换取w公司持有的乙公司80％的股权。甲公司定向发行的股票公允

甲上市公司(以下简称甲公司)2×13年起实施了一系列股权交易计划，具体情况如下： (1)2×13年10月，甲公司与乙公司控股股东W公司签订协议，协议约定：甲公司向W公司定向发行2亿股本公司股票，以换取w公司持有的乙公司80％的股权。甲公司定向发行的股票公允

admin2015-10-31  27
问题 甲上市公司(以下简称甲公司)2×13年起实施了一系列股权交易计划，具体情况如下：
(1)2×13年10月，甲公司与乙公司控股股东W公司签订协议，协议约定：甲公司向W公司定向发行2亿股本公司股票，以换取w公司持有的乙公司80％的股权。甲公司定向发行的股票公允价值为每股5元，面值为每股1元，双方确定的评估基准日为2×13年9月30日。
乙公司经评估确定2×13年9月30日的可辨认净资产公允价值(不含递延所得税资产和负债)为12亿元。
(2)甲公司该并购事项于2×13年12月15日经监管部门批准，作为对价定向发行的股票于2×13年12月31日发行，当日收盘价为每股5.1元。甲公司于2×13年12月31起有权决定乙公司财务和生产经营决策。以2×13年9月30日的评估值为基础，乙公司可辨认净资产于2×13年12月31日的账面价值为12.24亿元(股本10000万元，资本公积100000万元，盈余公积2400万元，未分配利润10000万元)，公允价值为12.5亿元(不含递延所得税资产和负债)，其中公允价值与账面价值的差异产生于一项无形资产和一项固定资产：①无形资产系2×12年1月取得，原价为8000万元，预计使用年限为10年，采用直线法摊销，预计净残值为零，2×13年12月31日的公允价值为7200万元；
②固定资产系2×11年12月取得，原价为4800万元，预计使用寿命为8年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，2×13年12月31日的公允价值为5400万元。上述资产均未计提减值，其计税基础与按历史成本计算确定的账面价值相同。
甲公司和W公司在此项交易前不存在关联方关系。有关资产在该项交易后预计使用年限、净残值、折旧和摊销方法保持不变。
甲公司向W公司发行股份后，W公司持有甲公司发行在外普通股的比例为8％，对甲公司不具有重大影响。
(3)2×14年12月31日，甲公司又支付2.8亿元自乙公司其他股东处进一步购入乙公司20％的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值为13.5亿元，乙公司个别财务报表中净资产账面价值为13.24亿元。乙公司2×14年实现净利润为1亿元，无其他所有者权益变动。
(4)2×15年10月，甲公司与其另一子公司(丙公司)协商，将持有的全部乙公司股权转让给丙公司。以乙公司2×15年10月31日评估值15亿元为基础，丙公司向甲公司定向发行本公司普通股1.5亿股(每股面值1元)，每股10元。有关股份于2×15年12月31日发行，丙公司于当日开始决定乙公司生产经营决策。当日，丙公司每股股票收盘价为10.2元，乙公司可辨认净资产公允价值为15亿元。
乙公司2×15年实现净利润为1.3亿元，无其他所有者权益变动。
(5)甲公司于2×14年1月1日以货币资金1000万元取得了丁公司10％的股权，甲公司将取得丁公司10％股权作为可供出售金融资产核算。2×14年12月31日，该可供出售金融资产的公允价值为1200万元。
2×15年1月1日，甲公司以货币资金6400万元进一步取得丁公司50％的股权，从而取得了对丁公司的控制权，丁公司在该日的可辨认净资产公允价值是12200万元。原10％投资在该日的公允价值为1230万元。2×15年丁公司宣告分派现金股利1000万元。
甲公司和丁公司属于非同一控制下的两个公司。
(6)其他有关资料：
①本题中各公司适用的所得税税率均为25％，除所得税外，不考虑其他因素。
②乙公司没有子公司和其他被投资单位，在甲公司取得其控制权后未进行利润分配，除所实现净利润外，无其他影响所有者权益变动的事项。
③甲公司取得乙公司控制权后，每年年末对商誉进行的减值测试表明商誉未发生减值。
④甲公司与乙公司均以公历年度作为会计年度，采用相同的会计政策。
要求：
(1)根据资料(1)和(2)，确定甲公司合并乙公司的类型，并说明理由；如为同一控制下企业合并，确定其合并日，计算企业合并成本及合并日确认长期股权投资应调整所有者权益的金额；如为非同一控制下企业合并，确定其购买日，计算企业合并成本、合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值及合并中应予确认的合并商誉或计入当期损益的金额。
(2)根据资料(1)和(2)，编制合并日(或购买日)甲公司取得乙公司80％股权的会计分录及合并报表中有关调整分录和抵销分录。
(3)根据资料(1)、(2)和(3)，判断购入乙公司20％股权是否属于企业合并，并说明理由；计算确定甲公司在其个别财务报表中对乙公司长期股权投资的账面价值并编制相关会计分录；计算确定该项交易发生时乙公司应并入甲公司合并财务报表的可辨认净资产价值及该交易对甲公司合并资产负债表中所有者权益项目的影响金额；计算2×14年12月31日合并报表中的商誉。
(4)根据资料(1)、(2)、(3)和(4)，确定丙公司合并乙公司的类型，说明理由；确定该项合并的购买日或合并日，计算乙公司应纳入丙公司合并财务报表的净资产价值并编制丙公司取得对乙公司长期股权投资的会计分录。
(5)根据资料(5)，①计算甲公司2×15年1月1日个别财务报表中对丁公司长期股权投资的账面价值并编制相关会计分录；②计算甲公司合并报表中应确认的商誉；③计算甲公司2×15年个别财务报表中应确认的投资收益。
选项
答案(1) 该项合并为非同一控制下的企业合并。 理由：甲公司与乙公司在合并发生前后不存在同一最终控制方。或：甲公司与W公司在交易前不存在关联方关系。 购买日为2×13年12月31日。 企业合并成本=20000×5.1=102000(万元)。 购买日乙公司无形资产账面价值=8000-8000÷10×2=6400(万元)，公允价值为7200万元；固定资产账面价值=4800-4800÷8×2=3600(万元)，公允价值为5400万元。 购买日应确认递延所得税负债=[(7200-6400)+(5400-3600)]×25％=650(万元)。 合并中取得乙公司可辨认净资产公允价值=125000-650=124350(万元)。 合并商誉=102000-124350×80％=2520(万元)。 (2) ①对乙公司长期股权投资 借：长期股权投资 102000 贷：股本 20000 资本公积 82000 ②调整分录 借：固定资产 1800(5400-3600) 无形资产 800(7200-6400) 贷：资本公积 2600 借：资本公积 650 贷：递延所得税负债 650(2600×25％) ③抵销分录 借：股本 10000 资本公积 101950(100000+2600-650) 盈余公积 2400 未分配利润 10000 商誉 2520 贷：长期股权投资 102000 少数股东权益 24870(124350×20％) (3) 购买乙公司20％股权不属于企业合并。 理由：购买乙公司20％股权未引起报告主体发生改变。 个别报表： 个别财务报表中长期股权投资账面价值=102000+28000=130000(万元)。 借：长期股权投资 28000 贷：银行存款 28000 合并报表： 乙公司应纳入甲公司合并报表中的可辨认净资产价值：124350+10000一[(7200÷8-8000÷10)+(5400÷6-4800÷8)]×(1-25％)=134050(万元)；应当冲减合并报表资本公积金额=28000-134050×20％=1190(万元)；合并报表中的商誉与购买日确认的商誉相同，为2520万元。 (4) 该项交易为同一控制下企业合并。 理由：乙、丙公司在合并前后均受甲公司最终控制，且符合时间性要求。合并日为2×15年12月31日。 乙公司应纳入丙公司合并报表的净资产价值=134050+13000-[(7200÷8-8000÷10)+(5400÷6-4800÷8)]×(1-25％)+2520=149270(万元)。 借：长期股权投资 149270 贷：股本 15000 资本公积 134270 (5) ①2×15年1月1日原可供出售金融资产的公允价值1230万元应转入长期股权投资，新增长期股权投资成本为6400万元，因此2×15年1月1日个别财务报表中长期股权投资的账面价值=1230+6400=7630(万元)。 借：长期股权投资 6400 贷：银行存款 6400 借：长期股权投资 1230 贷：可供出售金融资产──成本 1000 ──公允价值变动 200 投资收益 30 借：其他综合收益 200 贷：投资收益 200 ②合并财务报表中应确认的商誉=(1230+6400)-12200×60％=310(万元)。 ③2×15年个别财务报表中应确认的投资收益=30+200+1000×60％(宣告分派现金股利)=830(万元)。
解析
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