正丰化工股份有限公司(以下简称正丰公司)是一家以生产、存储和运输化工产品为主营业务的化工企业，该公司2010年度财务报表审计业务系由北京安达会计师事务所实施，注册会计师张敏担任项目合伙人。当时基于正丰公司与其在建工程的施工方存在重大纠纷这一情况，注册会计师

admin2012-10-22 22

问题正丰化工股份有限公司(以下简称正丰公司)是一家以生产、存储和运输化工产品为主营业务的化工企业，该公司2010年度财务报表审计业务系由北京安达会计师事务所实施，注册会计师张敏担任项目合伙人。当时基于正丰公司与其在建工程的施工方存在重大纠纷这一情况，注册会计师张敏对正丰公司2010年度财务报表出具了带有强调事项段的无保留意见审计报告。2011年10月，正丰公司决定继续聘请安达会计师事务所执行其2011年度财务报表的审计业务。会计师事务所指派注册会计师张敏、李平执行正丰公司2011年度财务报表审计项目。2011年11月初，审计项目小组着手测试正丰公司的相关内部控制、编制审计计划并初步确定了审计小组的人员分工，其中，注册会计师李平被分配负责销售与收款循环中各项目的审计。项目组在正丰公司2010年、2011年业务基本稳定的基础上，决定在2011年继续沿用2010年使用的财务报表层次重要性水平10万元。2012年1月10日，项目组开始实施审计工作。相关资料如下：正丰公司近期经营情况：自2008年起，随着化工原料价格的持续上升，化工产品的成本逐年提高，价格也随之上涨，化工产品市场需求逐年旺盛，产品供不应求。2011年1月8日公司召开全体股东大会，确立了三年上市的经营目标。2011年度该行业毛利率比上年上升了1个百分点。正丰公司规定按账龄对应收款项计提坏账准备，具体的计提标准是：账龄为1年以内(含1年，下同)，按其余额的5％计提；账龄为1～2年的，按其余额的10％计提；账龄为2～3年的，按其余额的15％计提；账龄3年以上的，按其余额的20％计提。
资料一：
正丰公司于2012年1月5日编制完成了2011年12月31日的资产负债表、2011年度的利润表及现金流量表，其中，2011年12月31日未审资产负债表及未审利润表如下：

资料二：
正丰公司绝大多数固定资产的预计使用年限均不低于10年，预计净残值为O，均采用直线法计提折旧。2011年度会计资料显示，除12月份将已完工的A生产车间由在建工程转入固定资产以及发生了少量小额固定资产注销业务以外，正丰公司没有发生其他的固定资产增减业务。
资料三：
注册会计师张敏、李平在临近审计工作结束时，对审计工作发现的问题进行了汇总，确认以下需要加以考虑的事项或情况：
(1)2011年10月9日，正丰公司销售给W公司甲原料一批，货款4．68万元已收到，并已确认主营业务收入4万元，相应结转了3．2万元的主营业务成本。2012年1月16日，W公司使用部分后出现了严重的问题，按双方签署的合同约定将尚未使用的75％的甲原料退回。正丰公司收到退货后已退回了相关的货款3．51万元，开具了红字增值税专用发票，冲减了1月份的销售收人和增值税。
(2)2011年12月，正丰公司以一项专利技术与乙公司的车床进行交换，会计人员在进行账务处理时将应计入换入固定资产入账价值的183．33元计入到营业外收入的借方科目。
(3)2011年初，正丰公司的临时成品库和旧车间所在地区兴建了大型居住小区。为保障居民的健康，经协商，公司以30万元的价格将该仓库和车间厂房整体出售给了小区的物业公司(相应的营业税税率为5％)，新的生产车间(A车间)已于2011年底竣工投入使用，新的成品仓库仍在兴建之中。已出售的仓库和车间的账面原值分别为30万元和26万元，预计净残值均为零，预计使用年限均为10年，均按直线法计提折旧。至出售时为止，已分别累计计提折旧15万元和13万元，相关的清理费用可以忽略。交易完成后，正丰公司管理层指示财务人员作了借记“累计折旧”28万元、贷记“营业成本”28万元的会计处理。出售固定资产所得的30万元作为董事会的活动费，交由行政管理人员小李保管，没有入账。
(4)2008年1月1日，正丰公司从A国的wUI公司赊购了少量特种化工原料，后来因A国陷入战争，正丰公司一直无法与wUI公司取得联系，致使款项10000元无法支付。到2011年末为止，挂账时间已3年。正丰公司没有进行任何处理。
(5)销售给F公司的X涂料23．4万元(含税，增值税税率为17％)。双方签订的销售合同约定，F公司收到涂料后，支付30％的货款；使用涂料半年并经环保部门检测合格后，交付余款。如环保部门检测不合格，正丰公司负责退换货或换为其他达标涂料，否则退款。实际执行情况是，F公司于2011年8月1日验收涂料。年末，基于环保部门尚未进行检测以及尚未收到F公司应付的30％货款等具体情况，正丰公司仅对应收取的30％货款确认了6万元的主营业务收入，并按比例结转了相应的主营业务成本4．8万元。假设增值税纳税义务时间与收入确认时间相同。
资料四：
在审计工程中，注册会计师还遇到以下事项：(1)2010年末，承建正丰公司B车间的J建筑公司以不按合同及时支付第二期工程款为由向当地人民法院提起诉讼。至2011年12月底，旧的纠纷虽刚得以解决，新的纠纷接踵而来：按合同约定，第三期工程款应于2011年12月底付清，但截止审计结束为止正丰公司仍未支付。J公司以此为理由拒绝审计项目组成员进入施工现场观察工程物资和在建工程。(资产负债表中列示的在建工程和工程物资全部为B车间在建工程和工程物资。)
(2)2012年1月16日，正丰公司的一辆原值20万元、预计行驶80万公里、已实际行驶70万公里、按工作量法计提折旧的运输车辆因所装运的化工原料自燃而失火报废。因不符合保险条款的规定，保险公司拒绝赔偿，正丰公司决定诉诸法律。
要求：
在对销售与收款循环相关业务实施具体审计程序之前，注册会计师李平决定先对相关的财务报表项目实施分析程序。请针对资料一，代注册会计师李平完成下列要求：①为了实施分析程序。请选择四个主要的财务报表项目；②基于所选择的项目，确定分析程序将要计算的基本比率(2010年、2011年度应收票据占资产总额的比率；20lO年、2011年应收账款占资产总额的比率；2011年度应收账款、应收票据与2010年应收账款、应收票据的比率；2010年、2011年度的毛利率)，列示计算结果；③根据②中的计算结果，分析并指出正丰公司可能存在的问题，简要说明原因；④依据上述分析结论，确定注册会计师对正丰公司的销售业务的主要审计目标、应获取的主要审计证据和为此需要实施的主要实质性程序。

选项

答案①注册会计师李平应当选择应收票据、应收账款、营业收入以及营业成本这四个财务报表项目，实施分析程序。②对于应收票据项目，应计算的比率及相应的计算结果为： 2010年末应收票据余额÷2010年末资产总额=246000÷8401400=2．9％ 2011年末应收票据余额÷2011年末资产总额=46000÷8093645=0．6％ 2011年末应收票据余额÷2010年末应收票据余额=46000÷246000=18．7％对于应收账款项目，应计算的比率及相应的计算结果为： 20l0年末应收账款余额÷2010年末资产总额=299100÷840l400=3．6％ 2011年末应收账款余额÷2011年末资产总额=598200÷8093645=7．4％ 2011年末应收账款余额÷2010年末应收账余额=598200÷299100=200％对于营业收入及营业成本项目，计算结果为： 2010年度毛利率=(11411118-912900)÷1141118=20．0％ 2011年度毛利率=(1250000-720000)÷1250000=42．4％ ③根据上述计算结果，正丰公司2011年末应收票据余额及其占资产总额的比率比2010年末大幅度下降，与此同时，2011年末应收账款余额高达20l0年末应收账款余额的200％，大幅度上升，意味着正丰公司的2011年度销售业务中的赊销业务大量增加。这与正丰公司所属的化工行业2011年产品供不应求的总体形势严重不符，说明正丰公司可能存在着虚增应收账款的情况。毛利率由2010年的20％增加到2011年的42．4％，增长了1倍多，大大超过行业的增长率。注册会计师李平应当合理怀疑正丰公司存在着通过高估应收账款来高估收入、利润及资产的情况。④依据上述分析，注册会计师应以“发生”作为销售业务的主要审计目标。与此相应的审计证据包括：销售合同，发货凭证，销售发票，月末客户对账单，主营业务收入、主营业务成本、应交税费以及应收账款明细账及总账，应收账款函证回函。相应的，注册会计师应当实施的主要实质性程序包括函证、检查和重新计算等。

解析

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